17 февраля Президентом был подписан Федеральный закон № 6-ФЗ, который внес внушительный пакет поправок в российское налоговое законодательство и регулирование в сфере ТЦО. Часть поправок – технические, другие же вносят изменения, которые можно рассматривать как принципиальные. Обо всем по порядку.
Все правки можно разделить на несколько блоков:
Поправки в отношении признаков отнесения сделок к контролируемым
Расширение перечня внешнеторговых сделок с независимыми лицами, признаваемых контролируемыми
На этапе рассмотрения Законопроекта много шума наделала поправка в подпункте 2 пункта 1 статьи 105.14 НК РФ. Ныне действующая редакция данной нормы приравнивает к сделкам между взаимозависимыми лицами «сделки в области внешней торговли товарами мировой биржевой торговли». При этом пункт 5 той же статьи конкретизирует, что такие сделки признаются контролируемыми, если предметом таких сделок являются товары, входящие в состав одной или нескольких из следующих товарных групп:
-
нефть и товары, выработанные из нефти;
-
черные металлы;
-
цветные металлы;
-
минеральные удобрения;
-
драгоценные металлы и драгоценные камни.
Суть внесенных изменений заключается в исключении фразы «мировой биржевой торговли» и добавлении прямой отсылки на группы товаров, указанные в пункте 5 статьи 105.14 НК РФ. Таким образом, теперь под ТЦО контроль будут подпадать все сделки из указанных выше пяти групп, независимо от того котируются ли такие товары на бирже или нет.
Несмотря на то, что указанные выше группы товаров из пункта 5 статьи 105.14 НК РФ по определению являются биржевыми (относятся к классу так называемых commodities), можно найти примеры товаров из этих групп, по которым биржевой котировки нет. В частности, существует значительное количество товаров нефтехимического комплекса РФ, по которым биржевые индикаторы отсутствуют.
Кроме того, следует принимать во внимание, что коды ТН ВЭД ЕАЭС «контролируемых» товаров определяются Минпромторгом РФ в соответствии с утвержденным Перечнем (п. 6 ст. 105.14 НК РФ). Сделки в области внешней торговли с товарами, которым присвоены коды, отсутствующие в перечне, не являются контролируемыми сделками. Аналогичный вывод неоднократно высказывался Минфином РФ (см., например, Письма Минфина России от 19.02.2019 № 03-12-11/1/10545, от 19.03.2018 № 03-12-11/1/16985). Текущая редакция Перечня утверждена Приказом Минпромторга России от 28.04.2018 № 1714 и содержит ограниченный перечень кодов ТН ВЭД ЕАЭС в отношении нефти и товаров, вырабатываемых из нее, цветных металлов и драгоценных металлов. При этом ни одного товара из группы черных металлов в перечне не приведено.
Вместе с тем следует учитывать, что Минпромторг РФ включал те или иные товары не произвольно, а с учетом доступности надежных биржевых индикаторов по тем или иным товарам. Именно поэтому в текущем перечне представлены первичные, необработанные формы цветных металлов. Специфика рынка черных металлов (да и ряда цветных, например, титана) заключается в том, что предметом торговли выступают разнообразные формы продукции первых и последующих переделов переработки сырья, неоднородные как по себестоимости изготовления, так и по области применения и целевым потребителям (например металлопрокат разнообразных форм и сечения). Таким образом, следует ожидать обновлений в перечне «контролируемых» товаров.
С учетом изложенного, значительное количество экспортируемых в адрес независимых лиц товаров подпадет под ТЦО-контроль. Это потребует от экспортеров как перенастройки критериев для заполнения уведомлений о контролируемых сделках, так и разработки подходов к обоснованию цен по новым сделкам, подпадающим под контроль в сфере трансфертного ценообразования.
Несмотря на то, что фактически под новые критерии подпадут сделки, заключенные с 1 января 2022 года, мы рекомендуем начинать такую работу уже в текущем году.
Изменения в пункте 9 статьи 105.14 НК ФР
Касательно сделок с участием комиссионера (агента), действующего от своего имени, но по поручению комитента (принципала)
Пункт 9 статьи 105.14 НК РФ конкретизирует порядок определения суммы доходов для расчета так называемых «пороговых значений» для признания сделки контролируемой. Теперь в данный пункт добавлен абзац следующего содержания:
В случае совершения сделок между взаимозависимыми лицами или приравненных к ним сделок с участием комиссионера (агента), действующего от своего имени, но по поручению комитента (принципала), для целей настоящей статьи доходы по сделкам между комитентом (принципалом) и лицом, с которым комиссионером (агентом) заключена сделка, учитываются в соответствии с порядком, установленным главой 25 настоящего Кодекса, с применением метода начисления.
Некоторые налогоплательщики поспешили рассматривать данный абзац как введение нового критерия по признанию сделок взаимозависимыми. Обращаем внимание, что данный абзац не затрагивает фундаментальных оснований для признания сделки контролируемой, а лишь уточняет порядок расчета доходов для «пороговых значений».
Иными словами, сделка между двумя российскими взаимозависимыми лицами, совершенная через комиссионера, признается контролируемой при условии превышения порога в 1 млрд. руб. Причем это справедливо как до внесения указанного уточнения, так и после. Просто теперь, с 1 января 2021 года, конкретизировано, что, независимо от действий комиссионера (агента), доходы по сделкам между продавцом и покупателем по сделке учитываются по методу начисления.
Вместе с тем, в соответствии с п. 1 ст. 1005 ГК РФ по сделке, совершенной агентом с третьим лицом от имени и за счет принципала, права и обязанности возникают непосредственно у принципала. Если же агент осуществляет действия от своего имени, он обязан информировать принципала о порядке исполнения его поручений посредством предоставления отчета агента (ст. 1008 ГК РФ). Аналогичный порядок применим и для взаимоотношений комиссионер-комитент (п. 1 ст. 990 ГК РФ, ст. 999 ГК РФ). Кроме того, в пп. 1 п. 1 ст. 105.14 НК РФ установлено, что совокупность сделок, совершаемых с участием (при посредничестве) лиц, не являющихся взаимозависимыми, приравнивается к сделкам между взаимозависимыми лицами (при условии минимального функционала и рисков на стороне посредника).
Таким образом, новый абзац кардинальных изменений не внес, по сути, совокупность ранее действовавшей редакции п. 9 ст. 105.14 НК РФ, пп. 1 п. 1 ст. 105.14 НК РФ и положений ст. 1005 и ст. 1008 ГК РФ (или ст. 990 и ст. 999 ГК РФ) позволяла прийти к такой же трактовке порядка определения доходов для целей «порогового» значения. Но новый абзац позволит избежать недоразумений.
Касательно сделок с лицом, не являющимся плательщиком налога на прибыль
Помимо упомянутого выше абзаца, пункт 9 статьи 105.14 НК дополняется предложением следующего содержания:
В случае, если лицо, получающее доход по сделкам, не исчисляет налог на прибыль организаций в соответствии с главой 25 настоящего Кодекса, используется величина суммы доходов по таким сделкам, определяемая расчетным путем с учетом порядка, установленного главой 25 настоящего Кодекса, с применением метода начисления.
Как и по вышеупомянутой новелле, можно констатировать, что изменения носят технический характер, призванный устранить возможные недоразумения и конкретизировать порядок определения доходов для целей расчета «порогового» значения. Теперь, если контрагент по сделке не исчисляет налог на прибыль, то для целей расчета «порога» по выручке следует применять метод начисления в порядке установленной главой 25 НК РФ.
Обе новеллы вступают в силу с 1 января 2021 года, но, по сути, аналогичный подход надлежит применять и к сделкам, например, 2020 года.
Вопросы заключения соглашения о ценообразовании (СОЦ)
Несмотря на то, что Глава 14.6 «Соглашение о ценообразовании для целей налогообложения» была введена в НК РФ уже очень давно, фактически СОЦ заключаются в нашей стране относительно редко (по разным оценкам, в последнее время в РФ заключалось не более десяти СОЦ в год). Это контрастирует с международной практикой, согласно которой в отдельных юрисдикциях такие соглашения являются надежным фундаментом выстраивания доверительных отношений между налоговыми органами и налогоплательщиками.
Долгое время препятствием было отсутствие порядка заключения соглашения о ценообразовании с участием российских и зарубежных налоговых органов. С изданием Приказа Минфина России от 29.03.2018 № 60н законодательные пробелы, обусловленные отсутствием формальной процедуры заключения соглашений о ценообразовании в отношении внешнеторговых сделок с участием зарубежных налоговых органов, были устранены. Как предполагалось, Приказ также должен был способствовать использованию налогоплательщиками данного инструмента.
Однако ряд серых зон, препятствующих заключению СОЦ, все еще оставался. Изменения, внесенные Федеральным законом от 17.02.2021 № 6-ФЗ, поспособствуют устранению и этих ограничений. Среди позитивных моментов можно отметить:
-
возможность учета особенностей применения методов ТЦО, предусмотренных законодательством иностранного государства, в случае если результаты применения методов ТЦО в редакции НК РФ не отличаются существенным образом от результатов применения методов ТЦО в редакции соответствующих нормативно-правовых актов иностранного государства;
-
ограничения на проведение ТЦО проверки по контролируемым сделкам, в отношении которых налогоплательщик обратился с заявлением о заключении СОЦ в случае, если не принято решение о заключении либо об отказе.
Вместе с тем, не обошлось и без негативных моментов. Так, срок рассмотрения заявлений и других документов, представленных налогоплательщиком, о заключении СОЦ по внешнеторговым сделкам (наиболее актуальные сделки в контексте СОЦ) увеличен с 6 месяцев до 24 месяцев (с возможностью увеличения такого срока до 27 месяцев). Кроме того, Федеральным законом вводится двухлетний период для принятия решения о проведении проверки в связи с совершением контролируемых сделок в случае мотивированного отказа налогового органа от заключения СОЦ. Такой двухлетний период начинает течь со дня принятия решения об отказе. Учитывая, что ранее в НК РФ такое положение отсутствовало, это может привести к продлению периода, в течение которого налоговый орган может принять решение о ТЦО проверке для налогоплательщиков, «дерзнувших» попробовать заключить СОЦ, по сравнению со стандартным периодом на принятие решения о ТЦО проверке (два года с даты подачи уведомления о контролируемых сделках).
В дополнение, законодатели предостерегли слишком ретивых налогоплательщиков от желания обжаловать отказ в заключении СОЦ, так как срок, в течение которого может быть вынесено решение о ТЦО проверке, приостанавливается в случае попытки обжалования решение об отказе в суде. То есть указанное выше продление периода принятия решения о проверке может еще увеличиться на срок судебного разбирательства. А если прибавить сюда фактически продленный на 21 месяц период рассмотрения заявления и других документов о СОЦ по внешнеторговым сделкам, то период ТЦО неопределенности увеличивается весьма существенно.
Учитывая, что при попытке заключения СОЦ налогоплательщик уже «раскрыл все карты» перед налоговым органом, мотивированный отказ налогового органа может обернуться «мотивированными доначислениями».
В то же время, счастливчики, получившие-таки возможность заключить СОЦ, в качестве «бонуса» получат увеличение сроков хранения данных бухгалтерского и налогового учета по сделкам, ставшим предметом СОЦ, по внутрироссийским и внешнеторговым сделкам до 6 и 10 лет соответственно. Отметим, что рассматриваемым Федеральным законом № 6-ФЗ увеличивается срок хранения всех документов налогового учета с 4-х до 5-ти лет, но это увеличение блекнет на фоне увеличения сроков для стороны СОЦ.
Указанные обстоятельства приводят к мысли, что лозунги «не навреди» и «не уверен – не обгоняй» все еще остаются главными лозунгами налоговых и финансовых подразделений компаний при рассмотрении вопросов о целесообразности попыток заключить СОЦ.
В этой связи, в ближайшие годы инструментарий СОЦ вряд ли будет доступен широкому кругу налогоплательщиков. С другой стороны, он и не задумывался для массового использования. Одна только государственная пошлина, которая в настоящее время составляет 2 млн. руб. (пп. 133 ст. 333.33 НК РФ) дает понять, что СОЦ – это инструмент точечного применения.
Мы рекомендуем компаниям, которые рассматривают возможность заключить СОЦ, провести качественную методологическую проработку всех аспектов, прежде чем предпринимать практические шаги.
Прочие вопросы
Хранение документов
Как отмечено выше, Законопроект увеличил сроки хранения первичных документов с четырех до пяти лет. Однако нужно учитывать, что сроки хранения сведений закреплены не только в НК РФ, но и, например, в правилах Росархива, где установлено, что первичные документы нужно хранить 5 лет, а документы о получении зарплаты - 6 лет.
Таким образом, во многих случаях указанная поправка в НК РФ не изменит работу бухгалтерии.
Раскрытие сведений о лицах, имеющих доступ к банковскому счету по доверенности
Закреплена обязанность банков в течение 3 дней со дня получения запроса от налогового органа предоставить:
-
копии паспортов лиц, которые вправе получать деньги со счета клиента (распоряжаться средствами на счете), и доверенностей на такие действия;
-
документы, которые определяют отношения по открытию, ведению и закрытию счета клиента (договор на открытие счета, заявление и т.п.);
-
карточки с образцами оттиска печати и подписей;
-
сведений о бенефициарах, выгодоприобретателях, представителях клиента.
Указанные документы могут запросить в ходе встречной проверки, при вынесении решения о блокировке счетов или взыскании недоимки, либо по запросу иностранного уполномоченного органа (в рамках обмена информацией).
Несмотря на то, что ряд комментаторов уже охарактеризовали данный законопроект, как своего рода отмену банковской тайны, принципиальными эти новеллы не назовешь. По сути, для налоговых органов банковской тайны нет уже давно. Можно вспомнить как в 2019 году нынешний Глава Правительства, а тогда Руководитель ФНС РФ, Михаил Мишустин показал журналисту Financial Times систему, позволяющую налоговому ведомству в реальном времени отслеживать все покупки, сделанные россиянами.
Источник: Пресс-центр Группы «ДЕЛОВОЙ ПРОФИЛЬ», Klerk.ru
