Дробление бизнеса: как не допустить доначисления налогов

По заявлению замглавы Федеральной налоговой службы Виктора Бациева с 2018 по август 2023 года в российских судах было рассмотрено 643 дела о дроблении бизнеса с целью ухода от налогов, при этом общая сумма налоговых доначислений составила 56 млрд рублей.

В 2023 году новостные ленты пестрели информацией о громких судебных делах с участием ряда медийных личностей, в частности, блогеров Валерии Чекалиной, Елены Блиновской, Александры Митрошиной, обвиняемых в уклонении от уплаты налогов в особо крупных размерах в связи с использованием схемы по искусственному разделению бизнеса.

Что же такое дробление бизнеса — налоговая экономия или деловая цель, можно ли быть физическому лицу одновременно ИП и участником нескольких хозяйственных обществ? Давайте разбираться в этой статье.

Как распознать дробление бизнеса

Само по себе разделение компаний не запрещено законом и не является налоговым правонарушением. Нередки случаи, когда предприниматель для своих деловых задач создает отдельные бизнес-единицы, использующие на законных основаниях специальные налоговые режимы, и при этом не догадывается, что его подход к структурированию бизнеса является незаконным дроблением.

На сегодняшний день термин «дробление бизнеса» законодательно не закреплен. ФНС предприняла попытки «залатать» законодательные прорехи и определить критерии этого понятия.

Для налогоплательщиков важным стало Письмо Федеральной налоговой службы от 11 августа 2017 г. № СА-4-7/15895@, которое определило искусственное дробление как создание искусственной ситуации, при которой видимость действий нескольких лиц прикрывает фактическую деятельность одного налогоплательщика.

Этим же письмом, основываясь на сложившейся судебной практике, ФНС закрепила признаки, которые могут указывать на уход от налогов. Обобщим эти риск-факторы.

1. Отсутствие самостоятельности у участников схемы

• Один выгодоприобретатель или группа контролирующих лиц, управляющих бизнесом.
• Аффилированность (родственные отношения, участие в органах управления, служебная подконтрольность).
• Несение расходов участниками схемы друг за друга (например, оплата счетов третьим лицам за участника группы, оплата арендных и коммунальных платежей, выплата зарплаты работникам).
• Действительное управление деятельностью участников ведется одни и теми же лицами.

Приведенные выше критерии наиболее часто используются налоговыми органами для доказывания фиктивного разделения компаний и получения налоговой экономии. Проверяющие проводят анализ самостоятельности субъектов в принятии деловых решений, выборе контрагентов, найме сотрудников, распоряжении денежными средствами и несении расходов. Исследуется также исторический аспект создания корпоративной структуры и анализ деятельности всех участников группы, в том числе процедура принятия управленческих решений.

2. Аналогичность видов экономической деятельности, которые ведут участники

Например, бизнесмен решил продавать кондитерские изделия в г. N, зарегистрировал себя и супругу в качестве ИП, супруга совместно с сыном учредила ООО. Все бизнес-единицы продают один и тот же товар, используют УСН.

К указанному признаку также можно отнести направления, составляющие единый производственный процесс и взаимодополняющие друг друга. На примере все той же семьи процесс будет выглядеть следующим образом: супруга, действуя в качестве ИП, изготавливает торты и пирожные, супруг занимается доставкой этой продукции в магазины, которые принадлежат ООО.

3. Единая производственная база

• Использование участниками схемы одних и тех же вывесок, обозначений, контактов, интернет-сайта, адресов фактического местонахождения, помещений (офисов, складских и производственных баз и т. п.), банков, в которых открываются и обслуживаются расчетные счета, контрольно-кассовой техники, терминалов и т.п.
• Отсутствие у подконтрольных лиц принадлежащих им основных и оборотных средств (недвижимости, транспорта, сырья, оборудования), кадровых ресурсов.

Например, компания А закупает у дочерней компании Б сырье и поставляет в аффилированную компанию В, которая производит из него продукцию.

4. Единый штат сотрудников

Об этом факторе могут свидетельствовать:

• формальное перераспределение между участниками персонала без изменения их должностных обязанностей;
• единые службы, ведущие бухгалтерский учет, кадровое делопроизводство, поиск и работу с поставщиками и покупателями, юридическое сопровождение, логистику и т. д;
• общие представители.

В качестве примера, это может быть юрист, который ведет судебное представительство в интересах нескольких доверителей из числа группы, либо кадровик, который принят на работу в одну из компаний, но работает на всех субъектов в цепочке.

5. Общие контрагенты

• Одни и те же контрагенты.
• Единственным контрагентом для одного участника схемы дробления бизнеса может являться другой ее участник, либо контрагенты у всех участников схемы являются общими.
• Распределение между участниками схемы поставщиков и покупателей, исходя из применяемой ими системы налогообложения.

6. Отсутствие деловой цели дробления бизнеса

• Разделение бизнеса между несколькими лицами, применяющими специальные системы налогообложения (ЕНВД или УСН), чтобы основной (реальный) участник бизнес-процесса мог не уплачивать НДС, налог на прибыль и на имущество. Примечательно, что фиктивное дробление вменяется и тогда, когда налогоплательщиком на УСН создается «техническая» компания на ОСН, чтобы принять налог к вычету/возмещению при приобретении имущества/сырья или его экспорте (Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 23 августа 2018 г. по делу N А66-3666/2016). Либо когда ИП (ЕНВД и ОСН) создает взаимозависимое ООО на УСН, чтобы оказать услуги, которые у этого ИП не подпадают под ЕНВД (Постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 14 августа 2018 г. по делу № А59-4232/2017).
• Расширение в целом всей хозяйственной деятельности участников схемы, которое привело к уменьшению или отсутствию изменений их налоговых обязательств.
• Участники схемы были учреждены или введены в бизнес-процесс в течение небольшого промежутка времени непосредственно перед расширением производственных мощностей и/или увеличением численности персонала.
• Показатели деятельности, такие как численность персонала, занимаемая площадь и размер получаемого дохода, близки к предельным значениям, ограничивающим право на применение специальной системы налогообложения. Такой критерий необоснованной налоговой выгоды был также обозначен в Обзоре практики применения арбитражными судами положений законодательства о налогах и сборах, связанных с оценкой обоснованности налоговой выгоды, утв. Президиумом Верховного Суда РФ 13.12.2023., в соответствии с которым если «указанные показатели были превышены в охваченных налоговой проверкой периоды: общество и вновь созданные организации в совокупности не могли применять специальный налоговый режим, но последовательное создание новых организаций и перевод выручки на них формально позволило претендовать на применение УСН каждому из налогоплательщиков».
• Данные бухгалтерского учета налогоплательщика с учетом вновь созданных организаций могут указывать на снижение рентабельности производства и прибыли.

В дополнение к вышеприведенным критериям Письмом ФНС от 16 августа 2022 г. № СД-19-2/188@, установлено, что применение «взаимозависимыми налогоплательщиками» схем организации бизнес-процессов, в частности, подразумевает:

• комплексное участие в определенной сфере деятельности;
• получение общего финансового результата;
• разделение организационной структуры на формально самостоятельных участников, применяющих специальные режимы налогообложения.

Резюмируя названные ФНС обстоятельства, дробление бизнеса можно охарактеризовать как его искусственное разделение на несколько формально самостоятельных субъектов (ИП, юридических лиц), которые фактически действуют в едином производственном процессе для получения определенных налоговых льгот и уменьшением налоговых обязательств.

Традиционно к участникам группы налоговики относили хозяйствующие субъекты, применяющие специальные налоговые режимы (УСН, ЕНВД, ПСН), которые, по сути, имитировали бизнес-процессы (например, несколько компаний, ИП, занимающихся оказанием ремонтных услуг в одном регионе).

В настоящее время наметилась тенденция, при которой деятельность субъектов и на общей системе налогообложения может быть признана в качестве дробления, если такие компании:

• применяют льготы (например, по страховым взносам или по НДС);
• создают условия для уменьшения налоговых обязательств через деятельность участников группы. Например, притворно распределяют финансовые потоки внутри группы, занижают либо, наоборот, завышают доходы за счет других участников схемы, привлекают других субъектов схемы в качестве посредников (субарендаторы, субпоставщики, субподрядчики и т. п.), распределяют активы (имущество) между собой, выводят денежные средства через участников группы.

Еще больше дополнительных косвенных критериев устанавливают суды в своей практике. Так, в деле № А40-304494/23-20-1045 с участием Елены Блиновской арбитражный суд в своем решении упомянул, помимо устоявшихся признаков отнесения к незаконному уходу от налогов, такие:

• неотражение дохода (выручки) от реализации товаров (услуг, имущественных прав), в том числе в связи с вовлечением в предпринимательскую деятельность подконтрольных лиц, а также отражение налогоплательщиком в регистрах бухгалтерского и налогового учета;
• заведомо недостоверную информацию об объектах налогообложения;
• использование одного сайта, ККТ, офиса, единого персонала;
• применение участниками группы специальных режимов;
• реализация одной и той же услуги всеми «техническими компаниями» (тренинг-марафон ИП Блиновской Е.О.);
• аффилированность.

Суд привел также следующие признаки дробления бизнеса:

• создание единых рабочих чатов в мессенджерах, проведение эфиров, рекламных кампаний, фотосессий, аналитики финансов;
• оплата корпоративных и личных мероприятий блогера, приобретение предметов искусства одной из компаний группы;
• проведение общих собраний работников всех компаний в одном месте.

Каковы последствия в случае неправомерной налоговой оптимизации

1. Прежде всего, это объединение доходов всех единиц бизнеса и потеря права на применение специальных режимов.
2. Доначисление налога на прибыль (или НДФЛ применительно к ИП) с общей выручки всех участников схемы.
3. Признание одного из участников налогоплательщиком НДС и соответсвенное доначисление НДС с общей выручки всех участников группы (с поправкой к проведенным операциям).
4. Доначисление налога на имущество.

По факту обнаружения фиктивного дробления бизнеса налоговые органы определяют «основного» участника бизнеса, которому предъявляют налоговые претензии. Проверяющие апеллируют к тому, что деятельность всей группы фактически велась в интересах одного — основного участника схемы, который и должен нести всю налоговую нагрузку. Остальные субъекты являются лишь «техническими» единицами, имитирующими хозяйственную деятельность и «прикрывающими» основного участника.

Чаще всего, «основным» бизнес-участником фискалы определяют лицо, на котором сосредоточены основная бизнес-функция, управление, кадры (примерно в 67 % случаях). В остальных случаях им признается производитель продукции, собственник помещений (в арендном бизнесе), исторически учрежденным первым из группы, а также к управляющей организации или агенту.

Кроме того, бизнесмены должны помнить, что за уклонение от уплаты налогов может ожидать и уголовное преследование по ст. 199 (Уклонение от уплаты налогов, сборов, подлежащих уплате организацией, и (или) страховых взносов, подлежащих уплате организацией-плательщиком страховых взносов), ст. 198 (Уклонение физического лица от уплаты налогов, сборов и (или) физического лица - плательщика страховых взносов от уплаты страховых взносов) УК РФ, но и ст. 174.1 (Легализация (отмывание) денежных средств или иного имущества, приобретенных лицом в результате совершения им преступления) и ст. 187 (Неправомерный оборот средств платежей) УК РФ, как в деле коуча Елены Блиновской.

Как можно нивелировать риски признания необоснованной налоговой выгоды

1. Проверьте корпоративную структуру и бизнес-процессы на признаки искусственного дробления (есть ли совпадения адресов места нахождения; используются ли одни и те же телефоны, сайт, IP-адреса; насколько отличаются концепции рекламы, вывесок; имеют ли участники группы расчетные счета в одних и тех же банках; самостоятельно ли оплачивают расходы на аренду помещений, интернет, охрану, зарплату; если ли сотрудники, которые числятся в нескольких компаниях одновременно или выполняют идентичные функции в других лицах; хранятся ли документы, в том числе кадровые, централизованно или в каждой из бизнес-единицы отдельно; насколько физические показатели применения спецрежимов близки к максимальной отметке; присутствует ли совпадение по контрагентам и др.).
2. Заранее подготовьте доводы, обосновывающие вашу позицию на предмет дробления бизнеса.
3. Не маскируйте взаимозависимость уже существующих компаний, так как это вызовет еще больший интерес контролирующих органов. Подходите к структурированию бизнеса исходя из деловой цели, а не минимизации налоговых обязательств.
4. Помните, что сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения данными лицами, если каждый из налогоплательщиков ведет самостоятельную хозяйственную деятельность (Обзор практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 НК РФ в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утв. Президиумом Верховного Суда РФ 4 июля 2018 г). Поэтому ваша схема бизнес-модели должна быть основана на рыночной стратегии, конкуренции и ценообразовании прежде всего и соответствовать реальным производственным процессам.
5. Не привлекайте номинальных руководителей/участников из числа родственников, друзей, одноклассников и др.), исходите из эффективности каждого такого лица.
6. Обеспечьте реальность совершаемых сделок и предпринимательскую цель.
7. Если же налоговый орган уже доначислил налоги, и вы не смогли оспорить дробление бизнеса, рекомендуем проанализировать расчеты налоговой и оспорить размер доначислений, требовать применить налоговую реконструкцию, учесть вычеты НДС, которые вы применили, если бы использовали ОСН, а также зачесть расходы, которые понесли бы все компании, участвующие в бизнесе.

В случае, если перед вами возникли вопросы построения бизнес-модели и корпоративной структуры, есть предположения, что действующая схема деятельности компаний отвечает признакам искусственного дробления бизнеса, либо вы находитесь в споре с налоговым органом по вопросу необоснованного доначисления налогов, экспертная команда Группы «ДЕЛОВОЙ ПРОФИЛЬ» поможет с решением этих проблем.