Потеря банком лицензии сама по себе неприятна для любого клиента. При этом, собственно, потеря денег в проблемном банке может осложняться такой дополнительной неприятностью, как обязанность повторно уплатить, казалось бы, уже уплаченный налог. Подобное развитие ситуации возможно, если налоговый орган решит, что компания знала о проблемах банка и решила переложить свои финансовые потери на государственный бюджет путем направления в банк заведомо неисполнимого платежного поручения.
Последствия отзыва лицензии у банка
Статья 20 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 «О банках и банковской деятельности» (далее – Закон) содержит перечень из двенадцати оснований, по которым Банк России может отозвать у кредитной организации лицензию на осуществление банковских операций, а также перечень из тринадцати оснований, по которым Банк России обязан отозвать такую лицензию.
Список оснований для отзыва лицензии охватывает широкий диапазон ситуаций от, например, установления Банком России недостоверности сведений, предоставленных кредитным учреждением при выдаче лицензии, до неисполнения федеральных законов, регулирующих банковскую деятельность, и неспособности удовлетворить требования кредиторов по денежным обязательствам в течение 14 дней с наступления даты их удовлетворения.
После отзыва у кредитной организации лицензии на осуществление банковских операций такая кредитная организация должна быть ликвидирована. При этом до дня вступления в силу решения арбитражного суда о признании кредитной организации банкротом или о ликвидации кредитной организации запрещается:
- совершение сделок с имуществом кредитной организации, в том числе исполнение кредитной организацией обязательств;
- исполнение обязанности по уплате обязательных платежей, возникшей до дня отзыва у кредитной организации лицензии на осуществление банковских операций;
- прекращение обязательств перед кредитной организацией путем зачета встречных однородных требований.
Основная проблема, которая встает перед компанией, ставшей клиентом проблемного банка, это решение вопроса по не перечисленным банком суммам налогов.
Ситуация может развиваться следующим образом
На счете налогоплательщика достаточно средств и он, ни о чём не подозревая, как обычно направляет в банк платежное поручение на уплату налогов. Однако в связи с отзывом у банка лицензии денежные средства так и не доходят до бюджета.
Формально, в соответствии с пунктом 3 статьи 45 НК РФ обязанность налогоплательщика по уплате налога считается исполненной с момента предъявления в банк поручения на перечисление в бюджетную систему Российской Федерации денежных средств со счета налогоплательщика в банке, при наличии на нем достаточного остатка денежных средств.
Более того, в пункте 4 той же статьи 45 НК РФ приведен закрытий перечень случаев, когда обязанность налогоплательщика по уплате налога не признается исполненной, при этом отзыв у банка лицензии не приведен в данном перечне.
Тем не менее, на практике периодически возникают споры налогоплательщиков с фискалами по вопросу исполнения обязанности по уплате налога в ситуации отзыва лицензии у банка. Это и понятно: ни государство, ни компании не хотят брать на себя риски потери денежных средств, что не исключено, с учетом очередности возврата денег и структуры активов и обязательств большинства банков.
Общий подход к решению данной проблемы был предложен Конституционным Судом РФ в Определении от 25.07.2001 №138-О (далее – Определение) и состоит в том, что, в случае если будет доказана недобросовестность налогоплательщика, обязанность по уплате налога не считается исполненной в момент списания банком с расчетного счета налогоплательщика средств в уплату налога.
В резолютивной части Определения Конституционный суд РФ обязал налоговые органы проводить проверку добросовестности налогоплательщиков и банков и в случаях выявления их недобросовестности обеспечивать охрану интересов государства, в том числе с использованием механизмов судебной защиты.
Вместе с тем, критерии добросовестности в Определении не приведены. Сотрудники ФНС РФ, как правило, повторяют данный тезис КС РФ (см. например. Письмо ФНС России от 22.05.2014 N СА-4-7/9954), однако они также не конкретизируют, какие налогоплательщики могут считаться недобросовестными.
ФНС лишь обращает внимание, что в случаях установления наличия в действиях налогоплательщика получения необоснованной налоговой выгоды, а именно преднамеренного использования расчетных счетов, открытых в проблемном банке, для перечисления обязательных платежей, налоговым органам необходимо на основании документа о выявлении недоимки у налогоплательщика направлять в его адрес требование об уплате обязательных платежей.
В то же время, апеллирование ФНС к преднамеренности совершения платежа с использованием проблемного банка нельзя рассматривать в качестве объективного критерия недобросовестности налогоплательщика.
Для объективного формулирования критериев недобросовестности нужно понимать природу «зависших» в проблемном банке денежных средств. Дело в том, что при осуществлении процедуры банкротства требования организаций, у которых существовал расчетный счет в проблемном банке, подлежат удовлетворению одними из последних по списку кредиторов. Как правило, денег на таких кредиторов просто не хватает.
Поэтому при наличии достоверной информации о скором отзыве лицензии у банка и невозможности перевести деньги на расчетный счет в другом банке велик соблазн перевести остаток денежных средств в счет уплаты налогов. Таким образом, из «виртуального кредитора» пятой очереди, налогоплательщик превращается в «реального кредитора» государства.
Так, говорить о злоупотреблении правом со стороны налогоплательщика можно лишь в том случае, когда выполняется одно из условий:
-
доказано, что у налогоплательщика существовала информация о скором отзыве лицензии у банка;
-
доказано, что налогоплательщик не имел другой возможности распорядится своими деньгами на счете, при этом он предпринимал попытки по выводу денежных средств из банка в той или иной форме (неосуществленные платежи в адрес контрагентов, отказ банком в переводе средств в другой банк по причине проблем с ликвидностью и т. п.);
-
наличие согласованных действий налогоплательщика и банка, направленных на уклонение от уплаты налогов.
Получить такого рода доказательства налоговым органам затруднительно, поэтому они используют более доступные косвенные признаки недобросовестного умысла в действиях налогоплательщиков.
Наличие счетов в «непроблемных» банках
Одним из таких косвенных признаков является наличие расчетных счетов в других банках, которые являются платежеспособными.
Так, в Постановлении Арбитражного суда Московского округа от 12.03.2019 N Ф05-24225/2018 по делу N А40-255696/2017 суд использовал довод о наличии иного расчетного счета как дополнительное свидетельство недобросовестности налогоплательщика, наряду с доказанным фактом осведомлённости налогоплательщика о проблемах банка.
Однако сами же представители ФНС РФ указывают, что одних косвенных доказательств в суде недостаточно. В Письме ФНС РФ от 29.03.2019 № СА-4-7/5804 отмечается, что суды отклоняют доводы налоговых органов о недобросовестности налогоплательщика в связи с тем, что у него имеются расчетные счета в других банках, с которых он ранее осуществлял налоговые платежи. В рассматриваемом Письме ФНС РФ ссылается на Постановление Арбитражного суда Московского округа от 26.01.2017 по делу N А40-33295/2016.
Учитывая, что до момента отзыва лицензии отличить проблемный банк от платежеспособного бывает невозможно, сам по себе факт наличия иных расчетных счетов налогоплательщика не может рассматриваться в качестве доказательства недобросовестности налогоплательщика.
Наличие признаков неосведомленности налогоплательщика о проблемах в банке делает шансы на успех более весомыми (см. например Постановление Арбитражного суда Московского округа от 30.07.2018 N Ф05-9196/2018 по делу N А40-75748/2016).
Позитивную роль могут сыграть следующие факты:
- В короткий промежуток времени перед «проблемным» платежом налогоплательщик осуществил с расчетного счета успешные операции иным контрагентам; состоялось частичное перечисление средств в бюджет банком, пока у кредитной организации не закончились денежные средства (Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 04.06.2018 N Ф06-33119/2018 по делу N А06-5011/2017).
- Счет, с которого был осуществлен платёж, исторически использовался налогоплательщиком для расчетов с бюджетом, средств на этом счете было больше, чем на иных счетах (Постановление Арбитражного суда Московского округа от 26.01.2017 N Ф05-21555/2016 по делу N А40-33295/2016).
- Отсутствие на прочих счетах налогоплательщика денежных средств в количестве, достаточном для уплаты суммы налога. При таких обстоятельствах суды, как правило, благосклонны к налогоплательщикам (Постановление ФАС Московского округа от 20.03.2013 по делу N А40-76467/12-116-163).
Вместе с тем, при наличии признаков информированности налогоплательщика о проблемах банка, наряду с наличием возможности уплатить налог с другого расчетного счета, суды, как правило, занимают сторону налоговых органов и признают налогоплательщиков недобросовестными.
При этом суды используют такие аргументы как:
- разовое использование расчетного счета в проблемном банке, тогда как ранее уплата производилась через другой банк (Постановление ФАС Московского округа от 29.02.2012 по делу N А40-53497/11-140-239);
- налогоплательщик ранее безуспешно пытался перечислить денежные средства с проблемного расчетного счета в адрес контрагента по гражданско-правовому договору (Постановление ФАС Московского округа от 29.02.2012 по делу N А40-53497/11-140-239);
- резкое прекращение поступления денежных средств на расчетный счет от контрагентов, что свидетельствует о том, что они были предупреждены (Постановление ФАС Московского округа от 21.11.2011 по делу N А40-124428/10-127-703);
- оплата налогов за счет денежных средств, предварительно переведенных на расчетный счет с депозитного счета в том же проблемном банке, незадолго до наступления срока начисления процентов по депозиту (Постановление ФАС Московского округа от 17.09.2010 N КА-А41/10988-10-П по делу N А41-4088/09);
- налогоплательщиком отозвано первоначально направленное платежное поручение на выдачу заработной платы с расчетного счета (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 10.02.2010 по делу N А75-3067/2009).
Досрочная уплата и переплата налогов
Досрочная уплата налога не является чем-то необычным, вместе с тем, учитывая указанную выше природу «зависших» в проблемном банке денежных средств, перевод значительной, а уж тем более всей суммы средств со счета в счет уплаты налогов может быть воспринят налоговым органом и судом как свидетельство создания видимости переплаты по налогу для получения необоснованной налоговой выгоды.
В пункте 8 Постановления Пленума ВАС РФ от 22.06.2006 N 25 арбитры указали, что при решении вопроса о моменте возникновения обязательного платежа для целей отнесения соответствующих требований к текущим или к подлежащим включению в реестр требований кредиторов судам необходимо учитывать, что в силу пункта 1 статьи 38, пункта 1 статьи 44 НК РФ обязанность исчисления и уплаты налога возникает у налогоплательщика при наличии у него объекта налогообложения и налоговой базы. При этом арбитры особо подчеркнули, что возникновение обязанности по уплате налога определяется наличием объекта налогообложения и налоговой базы, а не наступлением последней даты срока, в течение которого соответствующий налог должен быть исчислен.
В Постановлении Президиума ВАС РФ от 27.07.2011 N 2105/11 по делу N А48-6568/2009 арбитры указали, что при отсутствии налоговых обязательств выводы о признании исполненной обязанности по уплате налога и сбора не соответствуют пункту 3 статьи 45 Кодекса.
Вместе с тем, отсутствие обязательств перед бюджетом и досрочное исполнение объективно существующей обязанности уплатить налог – не одно и то же. В первом случае речь идет об излишней уплате налога, тогда как во втором случае об уплате до крайнего срока, установленного законодательством.
Особый интерес в этом отношении представляет Определение Верховного Суда РФ от 26.09.2017 N 305-КГ17-6981 по делу N А41-12803/2016 (приводится в п. 32 Обзора судебной практики Верховного Суда РФ N 5 (2017), который утвержден Президиумом Верховного Суда РФ 27.12.2017, и в п. 13 Обзора правовых позиций, отраженных в судебных актах Конституционного Суда РФ и Верховного Суда РФ, принятых в третьем квартале 2017 года по вопросам налогообложения). В данном деле налогоплательщик, зная, какой объем налоговой базы у него уже возник за III и IV кварталы, досрочно уплатил налог, а остаток средств перевел на депозит в том же банке. Как указал суд, положения п. 1 ст. 45 НК РФ допускают уплату налога досрочно, причем не только в период после истечения отчетного (налогового) периода до наступления срока платежа, но и до окончания отчетного (налогового) периода, если к этому моменту известны все налогозначимые факты.
Недавно вышло интересное судебное решение, которое на первый взгляд очень похоже на указный выше спор (см. Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 29.05.2019 N Ф06-47084/2019 по делу N А06-6011/2018). В данном случае налогоплательщик на УСН, также не дожидаясь конца года, направил в банк платежное поручение на уплату налога, как оказалось, в проблемный банк, но его налог, в отличие от примера выше, не был «засчитан». Однако если в приведённом выше примере налогоплательщик уплатил сумму налога в отношении налоговой базы, которая к моменту платежа уже сформировалась (в отношении сумм налоговой базы, возникших позднее, налогоплательщик делал доплату позже), то в данном случае налогоплательщик произвел уплату налога в сумме большей, чем соответствующее произведение полученных к моменту платежа доходов на налоговую ставку.
Так к 31.03.2017 года, исходя из полученных доходов за 2017 год, налог составил всего 63 тыс. руб., тогда как налогоплательщик подал в указанную данную платежные поручения на уплату налога в общей сумме 540 тыс. руб. В этом случае имела место не досрочная, а излишняя уплата налога. Несмотря на то, что к концу года налоговая база «подросла» (до 474 тыс. руб.), налоговый орган не преминул указать на то, что существенная переплата по состоянию на дату платежа странным образом совпала с тем, что 27.03.2017 в средствах массовой информации появлялась информация об отключении рассматриваемого банка от системы электронных платежей.
Таким образом, несмотря на кажущуюся противоречивость арбитражной практики, есть признаки, которые позволяют отделить случаи с высоким риском от добросовестного поведения налогоплательщиков.
Источник: Пресс-центр Группы «ДЕЛОВОЙ ПРОФИЛЬ», Журнал «Расчет»
Вам также может быть интересно:
