Алгоритм распределения переменных затрат: как правильно выбрать драйвер и определить базу

О переменных затратах

Основу переменных затрат формируют оборотные активы предприятия, т.е. сырье, материалы, топливо, электроэнергия, а также прямой труд работников или же услуги подрядчиков, связанных с производством конкретного вида продукции, реализацией товаров, выполнением отдельных работ и услуг. Такие расходы могут быть отнесены на объект учета непосредственно в момент их совершения или начисления.

Однако не все переменные затраты легко соотнести с готовой продукцией. Например, комплексное сырье, из которого при переработке может быть получен целый ряд продуктов, хотя и относится к прямым переменным затратам, но не может быть прямо отнесено к конкретному виду продукции.

Переменные косвенные затраты также находятся в прямой зависимости от изменения объемов деятельности, но, например, технологические особенности производства не позволяют их прямо отнести на изготовляемую продукцию. Косвенные переменные расходы собираются по местам возникновения, а распределяются между конкретными изделиями (работами, услугами) пропорционально выбранной базе.

Выбор драйвера переменных расходов

Выбор конкретного драйвера (базы для распределения) косвенных переменных расходов должен быть экономически обоснован, должен учитывать специфику работы организации, технологию производства. Например, для производства продукции такой базой обычно является единица продукции (штука, кв. метр, килограмм и пр.), для транспорта – тоннокилометры, для склада – кубометраж хранения, для сервисной компании – количество договоров и пр.

Экономическая целесообразность выбора базы распределения переменных затрат диктуется наличием:

• связи между самой базой и выгодой для компании. Например, затраты отдела контроля качества можно привязать к количеству поступивших претензий от покупателей и распределять их пропорционально или по рассчитываемым коэффициентам;

• соответствия базы условиям работы. Например, выбор в качестве базы выручки от реализации может быть неоправданным при наличии внутренних переделов;

• весомости показателей, принимаемых в качестве базы для распределения затрат. Например, в качестве базы можно выбрать объем продаж основного продукта, производимого компанией, так как предполагается, что наибольший объем переменных расходов приходится именно на продажу, хранение, доставку и пр.      

Таким образом для распределения переменных расходов важно выделить наиболее весомые ресурсы и определить базы им соответствующие:

• Если деятельность компании является трудоемкой, т.е. в процессе производства продукции используется большое количество ручного или умственного труда (от ручной лепки пельменей до инжиниринга и различных видов консалтинга) – в качестве основной базы распределения можно использовать ФОТ отдельных категорий работников, количество нормо-часов или численность персонала, задействованного в производственном процессе.

• Если производство материалоемкое, т.е. в структуре затрат расходы на сырье, материалы, электроэнергию и пр. являются преобладающими, то базой распределения переменных косвенных затрат могут быть как фактические прямые материальные затраты, так и нормативные или плановые.

• Для капиталоемкого (фондоемкого) производства можно распределять затраты в соответствии с амортизационными отчислениями или машино-часами работы.

Если же деятельность предприятия является многопрофильной, то в качестве базы нужно выделить ту затрату, которая:

• есть у каждого подразделения;

• является достаточно весомой;

• относится к прямым расходам.

Если же выделить какой-либо один показатель в соответствии с предложенными критериями не представляется возможным, то в качестве базы распределения затрат чаще всего используют объем выпуска или продаж в натуральном и денежном выражении, себестоимость реализованной продукции, маржинальная прибыль и др.

Например, для соотнесения расходов на силовую электроэнергию при отсутствии раздельного учета энергопотребления отдельных видов оборудования в качестве базы распределения был взят объем выпуска продукции в натуральном выражении. Привязывая расходы на электроэнергию к натуральному объему выпуска, мы таким образом выравниваем затраты, не учитывая энергоемкость конкретного продукта. Так наименее энергоемкие продукты, будут менее прибыльными, в то же время наиболее энергоемкие виды продукции будут демонстрировать несуществующую высокую рентабельность.

Алгоритм определения базы для распределения переменных затрат

Очевидно, что невозможно найти универсальный показатель, который служил бы единственной базой для распределения всех затрат и позволял бы избежать искажений в оценке себестоимость конкретных видов продукции.

Поэтому для выделения наиболее применимой в конкретной компании базы, мы рекомендуем следовать изложенному ниже алгоритму:

1. сгруппировать затраты по экономическим признакам, разделив их на прямые и косвенные;

2. вычислить долю каждой из выделенных групп затрат в общем объеме;

3. выделить наиболее весомые две-три статьи затрат;

4. сопоставить выделенные статьи затрат с возможными базами для распределения переменных затрат;

5. закрепить в учетной политике несколько «рабочих баз» распределения затрат;

6. ежемесячно анализировать структуру затрат, для выделения «лидеров» и пересмотра применяемой базы.

Таким образом, если в прошедшем месяце расходы на заработную плату основных производственных рабочих были выше прямых материальных расходов, то в качестве базы распределения переменных расходов будем использовать ФОТ. Если же в следующем месяце, компания арендовала строительную технику, и расходы на ее аренду стали преобладающими, то базой для распределения затрат станут машино-часы работы оборудования.

Постоянный мониторинг затрат и пересмотр баз для начисления расходов в связи с изменившимися условиями работы, помогут сбалансировать себестоимость отдельных видов продукции, услуг.

Источник: Пресс-центр Группы «ДЕЛОВОЙ ПРОФИЛЬ», Журнал «Финансовый Директор»