Меню Услуги и практики Кейсы Запрос
Клиенты и кейсы
Кейс
В кейсе мы расскажем, как комплексная диагностика бизнеса помогла выявить проблемы, влияющие на мотивацию персонала и, как следствие, на эффективность реализации проектов, и как предложенные специалистами Группы решения многократно повысили производительность.
Оставить заявку
Отправьте сообщение и мы свяжемся с Вами в ближайшее время
Актуально
31 декабря текущего года истекают сроки подачи ряда форм в рамках страновой отчетности по трансфертному ценообразованию (CbCR). Налоговые специалисты Группы рекомендуют приступить к подготовке отчетности уже сейчас.
Оставить заявку
Отправьте сообщение и мы свяжемся с Вами в ближайшее время
Свяжитесь с нами
Отправьте сообщение и наши менеджеры свяжутся с вами в самое короткое время
Аудиторско-консалтинговая группа «ДЕЛОВОЙ ПРОФИЛЬ»
127015, г. Москва, ул. Вятская, д. 70
info@delprof.ru
+7 (495) 740-16-01
Клиенты и кейсы
Что вы ищете?

Риски "дешевых" кредитов

26 Мая 2011

Кредиты в России

В России часты случаи, когда одна организация предоставляет другой займы под процент в размере 1 - 4% годовых или беспроцентный заем, но при этом сама является заемщиком по кредитному договору в банке. С такой ситуацией можно столкнуться в холдингах, где крупной головной компании легче получить кредит, чем ее "дочке".

Еще одним примером могут служить торговые отношения, когда производитель товара вынужден помогать своим постоянным клиентам (покупателям) с тем, чтобы бесперебойно продавать товар. При этом они кредитуются в банке и предоставляют заемные средства партнерам-покупателям. Налоговики достаточно критично относятся к такой ситуации. Претензии могут быть предъявлены к обеим сторонам договора займа, так как ситуация напоминает построение налоговой схемы, необоснованное занижение налоговых обязательств. Что же происходит в действительности?

При выдаче беспроцентного займа за счет кредитных средств не возникает необоснованной налоговой выгоды у налогоплательщика, так как он действует себе в убыток. На самом деле налоговая экономия может быть достигнута только при согласованности его действий с конечным заемщиком при условии, когда тот применяет специальный налоговый режим или является убыточной организацией: в этом случае конечный заемщик не смог бы самостоятельно учесть расходы по кредиту в полном размере.

Но налоговые органы выражают свое несогласие с таким способом перераспределения прибыли между организациями, как предоставление беспроцентного займа за счет полученного кредита.

Они считают, что в действиях организации не может прослеживаться предпринимательская цель, если она за счет своих средств производит оплату за полученный кредит и тут же отдает его другому лицу практически задаром. В этом случае они видят не что иное, как искусственное завышение расходов заимодавца с целью занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.


Требования к заемщику

К заемщику предъявляются иные претензии. Он получил заем на выгодных условиях, но государство не должно страдать от этого. Поэтому он обязан включить в свои доходы сумму экономической выгоды от пользования денежными средствами.

Вместе с тем согласно Гражданскому кодексу РФ (ст. 809) налогоплательщику предоставляется возможность самостоятельно решать вопрос о возможности предоставления займа процентным либо беспроцентным.

Необходимо только соблюдать требование: при совершении сделки не должен нарушаться принцип предпринимательской деятельности и нельзя забывать основную цель любой коммерческой сделки. В данном случае требуется, чтобы предоставление займа в конечном счете преследовало достижение положительного экономического эффекта. При отстаивании своей позиции налогоплательщику недостаточно будет ссылаться только на статьи Гражданского кодекса РФ. Что же следует предпринять?

Рассмотрим этот вопрос со стороны заимодавца, так как он признает в расходах в целях исчисления прибыли проценты по полученному кредиту, тем самым занижая прибыль.

Напоминаем, что налогоплательщик имеет право уменьшить налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций на сумму процентов по кредитным обязательствам в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ, принимая во внимание особенности, предусмотренные ст. 269 НК РФ. При этом расходы принимаются в налоговом учете, если сумма начисленных процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же периоде на сопоставимых условиях. Кроме того, не следует забывать об общеустановленных требованиях: затраты должны быть экономически обоснованны и документально подтверждены (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Казалось бы, все просто: выполни вышеуказанные требования Налогового кодекса РФ - и ты защищен от притязаний налоговиков. Но, как говорилось выше, налоговые органы критически относятся к расходам кредитных средств на льготные займы. Поэтому необходимо быть готовым к тому, что они постараются оспорить обоснованность расходов на выплату процентов по кредиту.

Заимодавцу требуется доказать, что получение кредита в банке и уплата процентов по нему были направлены на получение прибыли. Но если затраты, произведенные на льготный заем, не будут иметь ясных экономических обоснований, то в признании в качестве расходов процентов по кредиту в суде будет отказано. При отстаивании своих позиций налогоплательщику стоит помнить, что обоснованность понесенных расходов не может оцениваться налоговыми органами с точки зрения их целесообразности, а также ставиться в зависимость от факта получения прибыли.

Предпринимательская деятельность носит рисковый характер, главным является установить направленность расходов на получение прибыли и их связь с предпринимательской деятельностью. Подтверждение тому - Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 (далее - Постановление N 53).

Судебная практика по данному вопросу показывает, что расходы в виде процентов по банковскому кредиту могут быть признаны экономически обоснованными в различных случаях.


Судебная практика

Сумма кредита пошла на предоставление льготного займа организации, деятельность которой тесно связана с самим налогоплательщиком

Примером может служить Постановление ФАС Северо-Западного округа от 19.11.2010 по делу N А26-11541/2009. По сути дела общество получило банковский кредит под 10, 17 процентов годовых и сделало предоплату поставщику за транспортное средство. Но спустя два дня договор поставки был расторгнут по соглашению сторон в связи с существенным увеличением цены на транспортное средство со стороны изготовителя. На сумму предоплаты стороны заключили договор беспроцентного займа.

Налоговый орган решил, что названные обстоятельства свидетельствуют о том, что затраты общества на уплату банку процентов по кредитному договору, относящихся к займу, не направлены на получение дохода и экономически не оправданны, поскольку стороны договора займа являются взаимозависимыми лицами; единственным источником перечисления взаимозависимому лицу денежных средств, составивших сумму беспроцентного займа, послужили денежные средства, полученные заявителем от банка с условием начисления процентов; средства использованы на иные, чем указано в кредитном договоре, цели.

Суд, сославшись на Постановление N 53, указал, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате.

Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

Арбитрами было отмечено, что налоговое законодательство не использует понятия экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. А потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (ч. 1 ст. 8 Конституции РФ) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно, на свой риск, и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Было указано на то, что сложившиеся между сторонами хозяйственные взаимоотношения позволяли поддерживать стабильный уровень доходов общества, а утверждение налогового органа об экономической неоправданности и невыгодности предоставления беспроцентного займа является предположительным, произведенным без учета деловых целей заимствования.

Спорные затраты на уплату процентов банку по кредитному договору общество обоснованно включило в состав внереализационных расходов при налогообложении прибыли.

Денежные средства выданы поставщикам в качестве беспроцентных займов, что позволило увеличить объем поставок товара налогоплательщика и обеспечило его рентабельность

По мнению ИФНС, расходы по уплате обществом процентов по кредитным договорам не могут быть признаны экономически обоснованными, поскольку в этот же период налогоплательщик сам выдавал иным организациям беспроцентные займы либо займы под небольшой процент (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 18.02.2010 N А33-5756/2009).

Как указал суд, признавая позицию налогового органа неправомерной, предоставляя беспроцентные займы либо займы с невысоким процентом поставщикам продукции для пополнения ими собственных оборотных средств, налогоплательщик рассчитывал на положительный экономический эффект от предпринимательской деятельности, поскольку такая поддержка поставщиков оказывала влияние на увеличение поставок сырья в адрес заявителя и своевременность поставок, что, в свою очередь, позволило произвести готовую продукцию в объеме, обеспечивающем рентабельность деятельности предприятия.

Кредитные средства использовались для предоставления беспроцентного займа на цели во исполнение договоренности сторон о долгосрочном и взаимовыгодном сотрудничестве по реализации комплекса мероприятий по строительству

По мнению налогового органа, проценты по полученному кредиту не могут быть учтены в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, ввиду их несоответствия критерию направленности на получение дохода, так как полученные денежные средства были направлены на выдачу беспроцентного займа обществу (Постановление ФАС Уральского округа от 19.01.2011 N Ф09-11444/10-С3 по делу N А07-9140/2010).

Рассмотрев материалы дела, суд указал, что расходы по уплате процентов понесены налогоплательщиком во исполнение соглашения о намерениях и последующих договоров, направленных на извлечение прибыли от реализации комплекса мероприятий по строительству жилья, в связи с чем признал необоснованными выводы налогового органа об экономической нецелесообразности расходов.

Денежные средства по кредиту использованы для предоставления льготных займов основному покупателю налогоплательщика

Налоговый орган предъявил претензии к обществу, состоящие в том, что оно необоснованно приняло в расходы сумму процентов по полученному кредиту, так как денежные средства пошли на выдачу беспроцентного займа покупателю (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.06.2008 N Ф04-3446/2008(6070-А46-37)).

Суд встал на сторону налогоплательщика. Исходя из представленных обществом документов, произведенного анализа экономической эффективности предоставления займа, протоколов согласования цен на товар, сравнительного анализа средних цен закупки товара, суд установил, что заемщик является основным покупателем. Предоставляя ему беспроцентный кредит, организация действовала в собственных экономических интересах, ее действия были направлены на предотвращение неблагоприятных последствий (срывов поставки товара в запланированном объеме, причинения убытков от снижения реализации продукции) и получение дохода. На основании данных обстоятельств суд сделал вывод об отсутствии вменяемого обществу налогового правонарушения.

Читателю следует обратить внимание на то, что при отстаивании своих интересов в суде необходимо представить конкретные доказательства, подтверждающие заявленные экономические обоснования для получения кредита. Так, неудача постигла налогоплательщика по материалам дела N А40-12475/07-98-80.

Налогоплательщик направил кредитные средства на приобретение акций, по которым не был получен доход. Также им были потрачены денежные средства на погашение предыдущих кредитов и займов. Но, как следовало из материалов дела, он не смог доказать целесообразность получения последующих заемных средств, так как они были менее выгодны, чем первоначальный заем.

Суд указал, что расходование платного займа на кредитование контрагентов на безвозмездной основе не является экономически оправданным. Соответственно, проценты по такому займу не учитываются в расходах при определении налога на прибыль (Постановление ФАС Московского округа от 06.05.2009 N КА-А40/2336-09 по делу N А40-23493/08-118-89).

Поддерживая позицию налогового органа, суд счел, что в связи с осуществлением обществом экономически неоправданных затрат за счет денежных средств, полученных по кредитным договорам, начисленные по таким кредитным договорам проценты за пользование заемными денежными средствами не могут считаться экономически оправданными затратами и уменьшать налогооблагаемую прибыль, так как заемные средства фактически не использовались в процессе производства и получения дохода (Постановление ФАС Дальневосточного округа от 08.11.2007 N Ф03-А73/07-2/3272 по делу N А73-18818/2005-16).

Как видно, расходование кредитных средств на выплату беспроцентных займов является достаточно опасным делом, исход которого трудно предсказать и гарантировать, даже если предоставление заемных средств имеет вполне благовидное основание.

В то же время некоторым налогоплательщикам все же удалось отстоять свои позиции перед претензиями налоговых органов в свой адрес. Собственную точку зрения они основывали на том, что беспроцентные займы выдавались ими за счет собственных средств, тогда как кредитные средства были ими потрачены на иные цели. Из этого делался вывод о том, что нельзя ставить вопрос об экономической нецелесообразности в такой ситуации.

В качестве примера можно привести Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 13.12.2010 N 09АП-29140/2010-АК по делу N А40-43041/10-129-208. Налоговый орган предъявил претензию налогоплательщику в том, что он неправомерно включил во внереализационные расходы суммы процентов по кредитам и займам, полученным им в размере 14 - 17 процентов годовых. По мнению налогового органа, у Общества отсутствовала необходимость привлечения заемных средств в проверяемый период; привлеченные заемные средства были направлены на выдачу беспроцентных (либо под 0 - 1 процент годовых) займов взаимозависимым лицам и иным организациям при заведомо явном отрицательном финансовом результате указанных хозяйственных операций.

Но суд встал на сторону налогоплательщика, указав инспекции, что ее доводы о том, что вышеуказанные заемные средства переданы третьим лицам под низкий или нулевой процент, необоснованны, поскольку большая часть займов выдана третьим лицам раньше привлечения обществом заемных средств.

Принимая эту стратегию, надо быть достаточно бдительным, так как в данном случае необходимо, чтобы размер денежных средств на счетах налогоплательщика на дату поступления кредита был достаточным для выдачи соответствующих займов. Кроме того, некоторые суды вообще не приемлют доводы организации, ссылаясь на то, что если последние имели достаточные собственные оборотные средства на выдачу беспроцентных займов, для чего тогда ими были привлечены банковские кредиты?

Из вышеизложенного видно, что выдача беспроцентных займов при одновременном наличии кредитных обязательств влечет большие риски у заимодавца, в частности, в целях признания процентов по полученным кредитам в расходы.

Рассматривая позицию заемщика, хотелось бы также обратить внимание читателя на Письмо Минфина России от 25.03.2011 N 03-03-06/1/179.

В нем финансовое ведомство разъясняет, что заключение организацией-заемщиком по кредитному договору с третьей организацией самостоятельного договора займа и предоставление контрагенту согласно указанному договору займа в собственность денежных средств, ранее полученных по кредитному договору, является способом использования средств, полученных по кредитному договору.

Следовательно, если организация использовала кредит путем передачи средств по договору займа третьей организации, то проценты за пользование этим кредитом могут быть рассмотрены как расходы, соответствующие требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, согласно которому для целей налогообложения прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Но применять данное Письмо налогоплательщику следует осторожно. Ведь в нем не сказано, что предоставленный заем третьей стороне может быть беспроцентным. Нами была рассмотрена ситуация у заимодавца. А что же можно сказать про налоговое положение у заемщика?


Ситуация у заемщика

Здесь все значительно проще, тем более когда заемщиком является юридическое лицо. Денежные средства, полученные по договору займа, доходом не являются и согласно пп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются. Причем и возврат заемных средств также не является расходом.

На основании пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида относятся к внереализационным. Позиция Минфина России выражена в Письме от 17.03.2009 N 03-03-06/1/153, где изложена точка зрения о том, что материальная выгода, полученная организацией от пользования беспроцентным займом, не увеличивает налоговую базу по налогу на прибыль.

Вместе с тем иногда налоговые органы предъявляют требования к налогоплательщику об уплате налога на прибыль с сумм полученной ими материальной выгоды от пользования беспроцентными займами.

Примером тому может служить Постановление ФАС Московского округа от 30.04.2009 N КА-А40/3318-09 по делу N А40-62908/08-4-307, а также Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 28.03.2008 N Ф08-870/08-529А.

Таким образом, несмотря на то что суды принимают сторону налогоплательщика, при получении беспроцентного займа ему надо быть готовым к тому, что свою позицию ему придется отстаивать в судебном порядке.

Подводя итог, хотелось бы сказать, что налогоплательщику самому придется решать: применение заемных отношений для него - это схема ухода от налогов или все-таки экономически оправданные действия с целью получения положительного экономического эффекта и в конечном итоге - извлечение прибыли.


Источник: Журнал "Налоговый учет для бухгалтера"


Автор материала
Марина Полухина
Руководитель Департамента методологии и консалтинга
Комментарий эксперта
Если вы – представитель СМИ и вам требуется комментарий эксперта, пожалуйста заполните форму.
Подпишитесь
на новости
Получайте самые актуальные публикации из новостной ленты

Другие публикации экспертов

Линара Хабирова
Руководитель отдела юридического сопровождения Группы «ДЕЛОВОЙ ПРОФИЛЬ»
Возобновление налоговых проверок вкупе с потерями, который понес государственный бюджет, в том числе связанными с событиями начала 2020 года, заставляет предполагать, что в ближайшее время активность налоговых органов в части направления запросов и проведения контрольных мероприятий возрастет. О том, как своевременно и правильно реагировать на запросы со стороны контролеров, какими последствиями грозит несоблюдение сроков и как минимизировать риски - в статье Линары Хабировой, руководителя отдела юридического сопровождения Группы. 
Людмила Стрий
Заместитель руководителя практики Аудита и МСФО
Стандарт МСФО (IFRS) 9, вступивший в силу с 1 января 2018 года, полностью заменил МСФО (IAS) 39. Людмила Стрий, заместитель руководителя практики Аудита и МСФО, в своей статье разобрала особенности применения стандарта в контексте самых важных аспектов разработки файла e-tool для расчета резервов. 
Юлия Белогорцева
Партнер практики Оценки Группы «ДЕЛОВОЙ ПРОФИЛЬ»
Результаты шестнадцатого рейтинга крупнейших оценочных организаций показали, что рынок вышел из стагнации и пошел в рост. О том, какие тенденции характерны сегодня для рынка оценочных услуг и развития каких направлений стоит ожидать в ближайшей перспективе - в комментарии Юлии Белогорцевой, Партнера практики Оценки и инвестиционного консалтинга для агентства RAEX-Аналитика.
Запросить предложение
Задать вопрос
Запросить комментарий эксперта