Должная осмотрительность – практически идиома, плотно вошедшая в предпринимательскую сферу за последние пять лет. Если следовать общепринятому определению, то это проверка деловой репутации контрагента, применяемого им налогового режима, наличия у него возможности исполнять свои обязательства по договору и даже его платежеспособности. Цель данной проверки – убедиться, что контрагент является добросовестной организацией, которая ведет реальную деятельность, и заключение с ним договора не влечет за собой риск негативных налоговых и репутационных последствий.
Понятие должной осмотрительности не закреплено ни в одном законе, но разъяснения ИФНС, Минфина, любых других органов исполнительной власти фактически определяют ее как обязанность налогоплательщика.
Если вы не проведете такую проверку, то есть риск, что по итогам налоговой проверки недобросовестность вашего контрагента может повлечь негативные последствия для вашей организации: отказ в вычетах по НДС, расходах, зачету или возврату денежных средств, включению в реестр выгодоприобретателей или, если вы работаете с госконтрактами, то и в реестр недобросовестных поставщиков. Так, например, из-за того, что контрагент является фирмой – «однодневкой» («технической» компанией) и обязательства по договору выполнены не тем лицом, которое указано в документах, и им не уплачен НДС, который вы приняли к вычету, вам придется принять на себя эти обязательства и понести дополнительные расходы, включая налоги, пени и штрафы.
Почему «выписка из ЕГРЮЛ» больше не работает?
Большинство организаций до сих пор считают, что выписка из ЕГРЮЛ является надлежащим способом проявления должной осмотрительности при выборе контрагентов. Однако, такая выписка содержит лишь общие данные о контрагенте и не позволяет в полной мере оценить риски платежеспособности контрагента, его налоговой добросовестности, реальность осуществления заявленной им деятельности.
В настоящее время даже такие сервисы как «Прозрачный бизнес», Спарк, Контур.Фокус и иные не могут вам дать гарантии, что вы проявили должную осмотрительность. Так, например, Арбитражный суд Московского округа в своем Постановлении от 05.06.2024 № Ф05-9471/2024 по делу N А40-190655/2023 указал следующее:
«Доводы заявителя о проявлении им должной осмотрительности при выборе контрагентов со ссылкой на истребование у них ряда документов (в т.ч. учредительных, уставных, регистрационных документов), сведений с Контур Фокуса и о наличии деловой репутации данных организаций, … обоснованно отклонены, поскольку совершенные Обществом действия не являются достаточным условием для вывода о проявлении должной осмотрительности при заключении спорных сделок».
Использование данных источников не является достаточным проявлением должной осмотрительности, так как по этим источникам, во-первых, не всегда можно проверить действительное текущее финансовое состояние контрагента, а во-вторых, ограниченность налоговых данных о контрагенте. Также чаще всего в этих источниках отсутствует информация на настоящий момент времени. Изменения могут происходить очень быстро, иногда даже стремительно, такие источники не всегда успевают публиковать такую информацию.
Что нужно проверить у контрагента с позиции должной (налоговой) осмотрительности?
ФНС России рекомендует при оценке налоговых рисков исследовать следующие признаки:
- наличие/отсутствие документального подтверждения полномочий руководителя компании-контрагента (его представителя);
- копии документа, удостоверяющего его личность;
- наличие/отсутствие достоверной информации о фактическом месте нахождения контрагента, производственных и (или) торговых площадей;
- отсутствие информации о государственной регистрации контрагента в ЕГРЮЛ;
- наличие очевидных свидетельств возможности реального выполнения контрагентом условий договора;
- наличие обоснованных сомнений в возможности реального выполнения контрагентом условий договора с учетом времени, необходимого на доставку или производство товара, выполнение работ или оказание услуг;
- подписание документов в личном присутствии сторон и полномочными лицами, реальный обмен документами как лично, так и в ЭДО (не принимается обмен по электронной почте или даже курьерская служба);
- и другие.
Верховный Суд Российской Федерации закрепил, что «критерии осмотрительности не могут быть одинаковы для всех сделок. Чем значимее сделка, тем глубже должна быть проверка».
Таким образом, исходя из рекомендаций ФНС России и судебной практики, можно сделать вывод, что критерии осмотрительности – это не единожды установленный закрытый перечень. И чтобы налоговые доначисления, пени и штрафы, связанные с недобросовестными контрагентами, не стали для вас регулярной действительностью и не привели к потере бизнеса, будьте внимательны к каждому отдельному случаю.
Учитывая неоднородность в критериях и постоянное пополнение этого списка, предлагаем обратить внимание на 5 базовых принципов проявления должной осмотрительности.
Принцип 1. Регламентирование процесса.
Регламенты – это ваши помощники при доказывании налоговым органам, что вы действовали в спорной ситуации абсолютно также, как и во взаимоотношениях с любым из своих контрагентов.
В регламенте должно быть указано:
- ответственное лицо за проведение проверки;
- сроки проведения проверки;
- порядок проведения проверки, в том числе и информация об источниках информации и перечень запрашиваемых документов;
- уровни (глубина) проверки в зависимости от существенности сделки;
- критерии, которые могут являться стоп-факторами. Можно предусмотреть критерии оценки с бальной системой с низким, средним и высоким риском.
При налоговой проверке регламент может вас спасти, так как налоговый орган будет понимать, что вы не выбираете контрагентов хаотично, а действуете продуманно и в соответствии с утвержденным порядком.
Принцип 2. Запрос официальной справки Федеральной налоговой службы.
С 01 января 2026 года вступила в силу возможность юридического лица и индивидуального предпринимателя запрашивать у ФНС России выписку с результатами анализа сведений о финансово-хозяйственной деятельности контрагента, содержащую информацию о соответствии либо несоответствии показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности, налоговых деклараций (расчетов) и иных сведений разработанным критериям ФНС.
Перед отправкой выписки Вам ФНС обязана направить ее непосредственно лицу, информацию о котором вы запрашиваете, для корректировки результатов анализа с приложением подтверждающих документов.
При наличии таких корректировок вы сможете получить выписку из сервиса ФНС через 10 рабочих дней.
Это отличная возможность фактически передать ФНС обязанность по проверке вашего контрагента на предмет реальности осуществления им деятельности, его платежеспособности и т.п. Вы лишь получаете выписку с анализом, в соответствии с которым можете сделать вывод о возможности заключения сделки с данным контрагентом. Такая выписка является мощным доказательством проявления вашей должной осмотрительности наряду с осуществлением иных действий по проверке.
Однако, важно понимать, что несмотря на это выписка не должна быть заменой всей процедуры проверки. Мы рекомендуем наряду с запросом такой выписки запрашивать перечень документов у самого контрагента, изучать информацию о нем в открытых сервисах и осуществлять иные действия, прописанные в вашем регламенте.
Принцип 3. «Реальность» руководителя.
К сожалению, самой частой уловкой недобросовестных контрагентов становится подписание договора лицом, не имеющим на это полномочий, или недействующим руководителем.
Запрашивайте всегда учредительные, уставные и регистрационные документы контрагента, а в особенности решение/протокол о назначении генерального директора (руководителя) и актуальная доверенность (если договор подписывает не гендиректор).
При получении доверенности не забудьте проверить полномочия, так как в них может не оказаться права на подписание данного договора.
Обязательно используйте сервис ФНС либо Контур Фокус для проверки паспортов на предмет недействительности, а также проверяйте руководителя в реестре дисквалифицированных лиц. Если справка ФНС о финансовом состоянии показывает наличие «массового» руководителя — это формальный повод для углубленной проверки либо корректировки условий сделки.
Принцип 4. Оценка ресурсов и деловой репутации.
Важным вопросом при проверке контрагента, которым вы должны задаться, является: «А есть ли у контрагента материальная и техническая возможность исполнить обязательство по договору?».
Вам необходимо собрать доказательства наличия у контрагента материально-технической базы и квалифицированного персонала.
Что проверить?
- Штатная численность (соответствует ли она объемам сделки?);
- Наличие в собственности или аренде помещений, транспорта, спецтехники (запрос договоров, выписок);
- Наличие сайта в качестве работающего ресурса;
- Отсутствие массовых долгов в базе ФССП/налоговой задолженности;
- Контроль судебных дел и решений в качестве ответчика;
- Контроль процедуры банкротства или предбанкротного состояния (Федресурс, иные системы проверки).
Принцип 5. Экономическое обоснование выбора и условий сделки.
Даже если по результатам проверки контрагент оказался «белым и пушистым», но условия сделки являются нетипичными для рынка либо для вашей хозяйственной деятельности, то это вызовет вопросы от налоговой.
При этом чаще всего особое внимание налоговый орган уделяет сделкам между связанными лицами. Именно в таких отношениях чаще всего возникают риски нерыночного ценообразования, формального документооборота и получения необоснованной налоговой выгоды.
Справка ФНС о финансовом состоянии, полученная на взаимозависимого контрагента, не снимает подозрений автоматически, но становится отправной точкой для углубленного анализа.
В предпринимательской деятельности сегодня должная осмотрительность стала частью системы управления рисками компании, ее проявление способно защитить компанию от доначислений налогов, штрафов и пеней. Несмотря на то, что в настоящее время проявление должной осмотрительности является фактической обязанностью налогоплательщика, с 01 января 2026 года законодательно закреплено ваше право обратиться в государственные органы за получением соответствующих справок и выписок, позволяющих помочь лицу в выборе добросовестного контрагента.
Принципы, предложенные нами в этой статье, являются тем самым минимумом при выборе контрагентов, который подтверждает проявление вами должной осмотрительности и не только убережет вас от налоговых доначислений, штрафов и пеней в связи с признанием налоговой выгоды необоснованной, но и сохранит репутацию вашей компании как надежного добросовестного контрагента.
