Международная экономическая интеграция ставит перед российскими компаниями новые правовые и налоговые проблемы, касающиеся международного перемещения интеллектуальной собственности и сопровождающей ее документации. Особенно остро встают вопросы правомерности уплаты налога на добавленную стоимость (НДС) при предоставлении услуг по созданию и адаптации технических документов, а также необходимость таможенного оформления материальных носителей, содержащих такую документацию.
Рассмотрим ситуацию на примере конкретного случая взаимодействия российской компании с китайским партнером. Общество заключило договор на оказание услуг с китайской компанией, зарегистрированной в КНР. Предметом соглашения является создание документации в строгом соответствии с техническим заданием заказчика, установленным календарным планом и последующая передача выполненных материалов обществу-заказчику.
Исполнитель обязуется предоставить заказчику итоговую работу в двух форматах: редактируемый и нередактируемый. Конечный продукт включает текстовые и графические материалы. По завершении всех согласований исполнитель направляет заказчику документацию на трех физических носителях и электронном устройстве, которые выбраны сторонами в договоре (например, почтой или курьером).
Договор предусматривает передачу заказчиком эксклюзивных интеллектуальных прав и права собственности на продукцию, разработанную по заказу и оплаченную обществом. Эти расходы включены в общую цену договора.
Для целей рассматриваемого договора термин «интеллектуальная собственность» охватывает любые объекты интеллектуальной деятельности, включая проектную и рабочую документацию, созданные в рамках выполнения обязательств по договору.
Приобретение услуг российского подрядчика обусловлено необходимостью доработки существующей технической документации поставщика. Доработка должна соответствовать требованиям технического задания и стандартам, применимым на территории Российской Федерации (ЕСКД, ЕСТД, ГОСТ, СНиП и другим нормам).
Таким образом, речь идет о сделке, включающей оказание услуг и продажу интеллектуальных прав. Это вызывает целый ряд важных вопросов:
- Какие налоговые последствия возникают?
- Нужно ли платить НДС?
- Необходима ли подготовка счетов-фактур?
- Следует ли ставить контракт на валютный контроль?
- Требует ли передача документации прохождения таможенного оформления?
Ставка НДС
Важно: разработка технической документации с передачей исключительных прав иностранному заказчику не облагается НДС в РФ, так как местом реализации признается территория иностранного государства — КНР.
Из представленного договора следует, что российская компания по контракту с китайским покупателем приводит техническую документацию, ранее разработанную иным исполнителем, в соответствие с российскими стандартами и передает результаты своей работы как на физическом электронном носителе, так и в бумажном варианте, включая исключительные права на произведенную доработку как на интеллектуальную собственность (ИС). То есть речь об оказании услуг по доработке (адаптации) документации с последующей передачей документов и прав на результаты ИС.
Согласно положениям Таможенного кодекса РФ, экспортом признается таможенная процедура, при которой товары Таможенного союза вывозятся за пределы его таможенной территории и предназначаются для постоянного нахождения за ее пределами (п. 1 ст. 212 ТК ТС). Налоговая ставка НДС 0 процентов применяется при реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта или помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны (п. 1 ст. 164 НК). В рассматриваемом случае экспортер является разработчиком технической документации (доработчиком), и она не приобреталась им у третьих лиц для дальнейшей перепродажи. То есть ее комплект (бумажный и электронный носители) будет рассматриваться как вещественное оформление результатов выполненных работ.
Таким образом, передача технической документации иностранному контрагенту в этом случае признается реализацией работ (услуг), на которую положения пп. 1 п. 1 ст. 164 НК не распространяются. Такие операции облагаются НДС, если покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории России (пп. 4 п. 1 ст. 148 НК). Поскольку в рассматриваемой ситуации покупателем является иностранная организация из КНР, эти работы (услуги) не являются объектом обложения НДС. Следовательно, нулевая ставка НДС в этом случае не применяется.
Конкретный перечень документов, подтверждающих место реализации работ (услуг), в Налоговом кодексе РФ не определен. Но к ним можно отнести копии документов, подтверждающих регистрацию иностранной организации за рубежом. Между Правительством Китайской Народной Республики и Правительством Российской Федерации заключено Соглашение об избежании двойного налогообложения и о предотвращении уклонения от налогообложения в отношении налогов на доходы. Согласно подпункту h пункта 1 статьи 3, компетентным органом Китайской Народной Республики, который выдает справку (сертификат) о местонахождении (резидентстве), является Государственная налоговая администрация или уполномоченный ею представитель. Для подтверждения налогового резидентства у заказчика необходимо запросить оригинал сертификата.
Если техническая документация приобретена у третьих лиц и экспортер не имеет на нее исключительных прав, продажа документации на экспорт признается реализацией товара. При таком варианте экспортер вправе применить ставку НДС 0 процентов на общих основаниях (пп. 1 п. 1 ст. 164 НК). Аналогичные разъяснения содержатся в Письме Минфина от 04.11.2004 № 03-04-08/106. Арбитражная практика подтверждает такой вывод (см., например, Постановления Президиума ВАС от 11.05.2010 № 17933/09, ФАС Северо-Западного округа от 25.09.2009 № А56-22914/2008, от 23.09.2009 № А56-12932/2008).
Если же экспортер является разработчиком технической документации, то ее комплект следует рассматривать как вещественное оформление результатов выполненных работ. Передача технической документации иностранному контрагенту в этом случае признается реализацией работ (услуг), на которую положения пп. 1 п. 1 ст. 164 НК не распространяются. Такие операции облагаются НДС, если покупатель работ (услуг) осуществляет деятельность на территории России (пп. 4 п. 1 ст. 148 НК).
Поскольку в рассматриваемой ситуации покупателем является иностранная организация, эти работы (услуги) не являются объектом обложения НДС. Следовательно, нулевая ставка НДС в этом случае не применяется (Письмо Минфина от 04.11.2004 № 03-04-08/106). В судебной практике есть примеры решений, подтверждающих такую позицию (см., например, Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 09.01.2008 № А43-10250/2007-44-31, Уральского округа от 08.02.2006 № Ф09-189/06-С2).
В Постановлении Президиума ВАС РФ от 11.05.2010 № 17933/09 рассматривается ситуация, где инспекция отказала обществу в принятии к вычету сумм НДС, уплаченных российским контрагентам, разработавшим ремонтно-техническую документацию в альбомах и на бумажных носителях для реализации иностранной компании. Отказ инспекции мотивирован тем, что документация не является товаром, поэтому в данном случае это не реализация товаров на экспорт, а оказание услуг по разработке документации за пределами территории РФ (пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ). Признавая решение инспекции недействительным, суд указал, что общество документацию не разрабатывало, на учет ее в качестве нематериального актива не принимало. Для поставки на экспорт эта документация была приобретена обществом у российских контрагентов и оприходована исключительно как товар.
Такую же точку зрения высказал Президиум ВАС РФ в Постановлении от 17.07.2012 № 2296/12. При этом ВАС РФ разъяснил, что опытно-конструкторские работы, выполняемые российской организацией для иностранной организации, не облагаются НДС, даже если в результате передается имущество (техническая документация и опытный образец), независимо от того, перешли или нет к заказчику исключительные права.
Налоговая декларация по НДС
По общему правилу при передаче товаров, работ, услуг или имущественных прав, местом реализации которых территория России не является, заполняется графа 2 раздела 7 декларации по НДС и указывается рыночная стоимость (п. 2 ст. 154 НК). Правила заполнения раздела 7 прописаны в разделе XI Порядка заполнения декларации, который утвержден Приказом ФНС от 05.11.2024 № ЕД-7-3/989@. В графе 1 раздела 7 указываются коды операций. Они перечислены в приложении 1 к Порядку заполнения декларации (код 1010812 — «Реализация работ и услуг за пределы ЕАЭС», ст. 148 НК).
При отражении в графе 1 операций по реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации, под соответствующими кодами налогоплательщиком заполняются показатели в графе 2. При этом показатели в графах 3 и 4 не заполняются (в них ставится прочерк). Декларация подается в ИФНС по месту учета налогоплательщика. Срок подачи — до 25-го числа месяца, следующего за отчетным кварталом.
У подрядчика нет обязанности оформлять счет-фактуру, если местом реализации товаров, работ, услуг или имущественных прав не признается Российская Федерация (пп. 1 п. 1 ст. 146, ст. 147–148 НК). По экспорту услуги по разработке технической документации с передачей исключительных прав, если стоимость включена в общую цену, а место реализации — Китай, счет-фактуру выставлять не требуется, если вы не являетесь плательщиком НДС или применяете освобождение.
Банковский валютный контроль
В 2025 году для экспортной сделки по разработке технической документации для заказчика КНР на сумму более 10 млн рублей оформлять отдельный паспорт сделки не требуется. Вместо этого контракт ставится на учет в банке с присвоением уникального номера (УНК), что и является процедурой валютного контроля. Это прописано в Инструкции Банка России № 181-И (действующая редакция на 2025 год, Федеральный закон от 10.12.2003 № 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле»).
В целях обеспечения учета и отчетности по валютным операциям и осуществления валютного контроля установлены порядок представления резидентами и нерезидентами уполномоченным банкам подтверждающих документов и информации при осуществлении валютных операций, единые формы учета и отчетности по валютным операциям, порядок и сроки их представления. Резиденты обязаны осуществить постановку экспортных контрактов (экспортных контрактов ЦП), по которым сумма обязательств эквивалентна 10 млн рублей и более, на учет в уполномоченных банках (п. 4.3, 5.1 Инструкции № 181-И).
Срок постановки на учет внешнеторгового контракта установлен в п. 5.7 Инструкции № 181-И и зависит от того, какое обязательство исполняется по контракту, и от способа его исполнения. Контракт ставится на учет до первой валютной операции (до поступления оплаты от нерезидента или до первого платежа по контракту). Если сначала поданы только сведения (например, проект контракта), то подписанный контракт предоставляется в банк не позднее 15 рабочих дней после подписания. Например, при вывозе товаров, не требующих таможенного декларирования, — не позднее срока, предусмотренного для представления статистической формы учета перемещения товаров (пп. 5.7.6 п. 5.7 Инструкции № 181-И).
Таможенное оформление физического носителя, услуги и исключительных прав
Для экспорта исключительных прав, таких как разработка технической документации, таможенное декларирование не требуется, поскольку такие услуги не являются физическими товарами. Таможенная декларация обязательна для физических товаров, перемещаемых через границу, но не для услуг или интеллектуальной собственности.
Между тем, согласно Федеральному закону от 08.12.2003 № 164-ФЗ (ред. от 31.07.2025) «Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности» (с изменениями и дополнениями, вступившими в силу с 01.08.2025), внешняя торговля интеллектуальной собственностью — это передача исключительных прав на объекты интеллектуальной собственности или предоставление права на их использование российским лицом иностранному лицу либо иностранным лицом российскому лицу.
В Письме ГТК России от 18.04.1999 № 03-15/12632 «О таможенном контроле объектов интеллектуальной собственности» подчеркивается, что таможенному оформлению подлежит не сама интеллектуальная собственность как результат интеллектуальной деятельности, а перемещаемый через таможенную границу Российской Федерации товар, содержащий объект интеллектуальной собственности, то есть материальный носитель с записанной информацией.
Таможенный кодекс Евразийского экономического союза (ТК ЕЭАС) не содержит норм, безусловно относящих проектную документацию к объектам декларирования (товарам). Однако сложившаяся позиция арбитражных судов при рассмотрении дел по обжалованию решений таможенных органов по вопросу выпуска на территорию России проектной документации (что по аналогии применяется и в отношении экспорта) уже не допускает сомнений в необходимости декларирования (Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 31 июля 2015 г. № Ф10-2226/14 по делу № А36-2473/2013, Решение Арбитражного суда Челябинской области от 8 апреля 2013 г. по делу № А76-24161/2012).
Учитывая, что договором предусмотрена передача электронного носителя и бумажного варианта технической документации, по мнению таможенных органов, такая передача должна подлежать таможенному оформлению.
Таким образом, таможенному декларированию подлежит только материальный носитель (например, флешка, диск, бумага), на котором передается документация, если он физически пересекает границу РФ.
Передача исключительных прав и сам факт оказания услуг по разработке не подлежат таможенному декларированию, так как это нематериальные объекты и услуги, а не товары.
В декларации указывается стоимость материального носителя и, если предусмотрено договором, стоимость исключительных прав. В графе 31 ДТ подробно описывается вид документации и факт передачи исключительных прав: «электронный носитель с технической документацией, разработанной по договору №…»; «исключительные права переданы по договору». В графе 22 и 46 указывается только стоимость носителя. В графе 44 — перечень сопроводительных документов, подтверждающих права и стоимость.
В декларации на товары (ДТ) указывается стоимость только материального носителя (флешки, диска, бумаги и т. п.), а не вся сумма договора. Стоимость материального носителя может быть ниже эквивалента 200 евро, и тогда таможенное оформление происходит в упрощенном порядке.
Стоимость исключительных прав и работ по разработке в стоимость товара для целей таможенного декларирования не включается, если они неразрывно связаны с услугой и не выделены отдельно в договоре как стоимость товара. В инвойсе (счете) и договоре рекомендуется разделить стоимость носителя и стоимость работ/прав. Если стоимость не выделена, таможня вправе запросить расчет или пояснения.
Учитывая, что передаваемая в рамках рассматриваемого договора интеллектуальная собственность не включена в Приложение № 26 к Договору о ЕАЭС, экспортное декларирование осуществляется в общем порядке, установленном Таможенным кодексом ЕАЭС. То есть путем подачи таможенной декларации до момента убытия товаров с территории ЕАЭС.
Необходимо учитывать изменения законодательства, вступившие в силу в 2025–2026 годах. Экспортная операция по передаче исключительных прав на рабочую документацию и права собственности на материальный носитель теперь оформляется в обновленном порядке и требует соответствующей отчетности. В 2026 году она преимущественно будет проводиться с использованием электронного документооборота (ЭДО), что требует заключения соглашения об ЭДО, использования электронной подписи и обмена электронными документами. Основными подтверждающими документами, свидетельствующими о передаче прав на материальный носитель, будут электронный коносамент (для морских перевозок) и другие электронные транспортные накладные (для сухопутных, воздушных и рельсовых перевозок), которые станут обязательными с 1 сентября 2026 года.
