Ситуация:
Организация (арендатор) арендует помещение на 5 лет, договор зарегистрирован. При расчете ППА в соответствии с п.15 ФСБУ 25/2018 Организация обязана определять приведенную стоимость будущих арендных платежей путем дисконтирования их номинальных величин. Дисконтирование производится с применением ставки, при использовании которой приведенная стоимость будущих арендных платежей и негарантированной ликвидационной стоимости предмета аренды становится равна справедливой стоимости предмета аренды.
При этом негарантированной ликвидационной стоимостью предмета аренды считается предполагаемая справедливая стоимость предмета аренды, которую он будет иметь к концу срока аренды, за вычетом сумм, указанных в подпункте «е» пункта 7 Стандарта, которые учтены в составе арендных платежей.
В случае если ставка дисконтирования не может быть определена в соответствие с первым абзацем п.15 ФСБУ 25/2018, применяется ставка, по которой арендатор привлекает или мог бы привлечь заемные средства на срок, сопоставимый со сроком аренды.
Комментарий эксперта:
1) Как определить негарантированную ликвидационную стоимость предмета аренды? А также как обосновать, что применение первого абзаца п.15 ФСБУ 25/2018 для определения ставки дисконтирования невозможно?
Из ФСБУ 25/2018: негарантированная ликвидационная стоимость (НГЛС) предмета аренды – это предполагаемая справедливая стоимость предмета аренды, которую он будет иметь к концу срока аренды, за вычетом сумм, подлежащих оплате (получению) в связи с гарантиями выкупа предмета аренды по окончании срока аренды, которые учтены в составе арендных платежей.
Традиционно понятие НГЛС используется при учете договоров, которые предполагают выкуп, то есть формирование выкупной стоимости (в основном это договоры лизинга). Для понимания также нужно учитывать, что НГЛС при лизинге обычно равна нулю.
Определение же справедливой стоимости предмета аренды участники арендных отношений производят в порядке, предусмотренном МСФО (IFRS) 16 «Аренда».
МСФО (IFRS) 16 (Приложение A) определяет справедливую стоимость с позиции арендодателя как «...сумму, на которую можно обменять актив или погасить обязательство в сделке между хорошо осведомленными независимыми сторонами, желающими совершить такую сделку», то есть это цена, за которую актив можно приобрести на рынке».
Как следует из определения, приведенного в ФСБУ 25/2018, для исчисления величины НГЛС необходимо уменьшить предполагаемую к концу срока аренды справедливую стоимость на выкупные платежи, учтенные в составе арендных платежей.
Таким образом, при отсутствии в договоре аренды условий о переходе права собственности на арендуемый актив к арендатору его справедливая стоимость, предполагаемая на дату окончания аренды (для целей ФСБУ 25/2018 - ликвидационная стоимость), в полном объеме будет считаться негарантированной.
В ситуации, когда риски возмещения существенной ликвидационной стоимости предмета аренды остаются у арендодателя, передача всех рисков и выгод арендатору обычно не происходит, а классификация аренды в качестве финансовой в этом случае будет неправомерной.
То есть принятие решения об объеме передаваемых арендатору рисков и потребует применения профессионального суждения, связанного с оценкой НГЛС.
И если договор не предусматривает права выкупа, то могут возникнуть сложности с определением НГЛС предмета аренды, что и может служить обоснованием невозможности определения НГЛС.
Таким образом, определение НГЛС в большей степени требуется и возможно в случае заключения договора лизинга, при заключении которого (в подавляющем большинстве случаев) НГЛС будет равна нулю.
И в этом случае условия, закрепленные в ФСБУ 25/2018, при возникновении затруднений в определении НГЛС, позволяют произвести дисконтирование номинальной величины арендного обязательства с применением процентной ставки, под которую организация-арендатор привлекает или может привлечь заемные средства на срок, сопоставимый (приблизительно равный) сроку аренды.
2) Если организация применяет абз. 2 п.15 ФСБУ 25/2018, то может ли она взять ставку по займам, полученным от взаимозависимых лиц, если срок займа и срок аренды сопоставимы? Что в таком случае будет считаться сопоставимым? Возможно ли утвердить размер сопоставимости (например, в процентах) в учетной политике?
В случае если ставка дисконтирования не может быть определена, применяется ставка, по которой арендатор привлекает или мог бы привлечь заемные средства на срок, сопоставимый со сроком аренды (п. 15 ФСБУ 25/2018).
Таким образом, ставка дисконтирования может быть определена как:
- внутренняя ставка доходности, в случае если по окончании срока договора аренды предмет аренды переходит в собственность организации (абз. 1 п. 15 ФСБУ 25/2018);
в иных случаях (абз. 2 п. 15 ФСБУ 25/2018) как:
- процентная ставка, по которой организация привлекает заемные средства, на срок, сопоставимый со сроком аренды;
- процентная ставка, по которой организация смогла бы привлечь заемные средства, на срок, сопоставимый со сроком аренды (например, информация о средневзвешенной процентной ставке по кредитам, предоставленным кредитными организациями нефинансовым организациям в рублях).
Сопоставимый срок означает приблизительно равный сроку аренды.
Вместе с тем следует учитывать, что если ставка, которая действует между взаимозависимыми лицами, является приближенной к рыночной, то, безусловно, она может быть признана ставкой, по которой организация привлекает заемные средства, на срок, сопоставимый со сроком аренды.
Также рекомендуем все же ориентироваться на информацию о средневзвешенной процентной ставке по кредитам, предоставленным кредитными организациями нефинансовым организациям в рублях.
В отношении возможности закрепления информации о сопоставимости в учетной политике отмечаем, что если компания имеет в этом потребность, такое закрепление возможно, но на условиях и в формулировках, не противоречащих нормативно-правовым актам РФ.
Источник: Пресс-центр Группы «ДЕЛОВОЙ ПРОФИЛЬ», ФСС «Финансовый директор»
